Eine arbeitnehmerfinanzierte Zusage für einen Gesellschafter-Geschäftsführer ist auch dann fremdüblich, wenn sie ohne Einhaltung einer Probezeit und unmittelbar oder kurze Zeit nach Neugründung der Gesellschaft erteilt wird. Für die steuerrechtliche Anerkennung sind aber gewisse Voraussetzungen erforderlich.
Der Fall vor dem BFH
Der BFH hat sich in seinem Urteil vom 19.11.2025 (IR 50/22) damit beschäftigt, ob die dem 61-jährigen Gesellschafter-Geschäftsführer erteilte Pensionszusage, die ausschließlich durch Entgeltumwandlung finanziert wird, als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert wird, da diese Zusage nach Ansicht des Finanzamts nicht fremdüblich sei.
Die Gesellschaft in Form einer UG (haftungsbeschränkt) wurde am 24.1.2012 gegründet. Die Gesellschaft erteilte dem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer mit Abschluss des Geschäftsbesorgungs- und Betriebsführungsvertrages vom 1.3.2012 eine Pensionszusage, welche ausschließlich im Wege einer monatlichen Gehaltsumwandlung finanziert wurde.
Nach diesem Vertrag stand ihm mit Erreichen der Altersgrenze (Vollendung des 71. Lebensjahres) oder dem Eintritt der Invalidität eine einmalige Kapitalleistung in Höhe der im Wege der Entgeltumwandlung bis zum Zeitpunkt des Eintritts des Versorgungsfalles geleisteten Versorgungsbeiträge zuzüglich einer Garantieverzinsung der geleisteten Beiträge von 3 % pro Jahr zu. Darüber hinaus enthält dieser Vertrag unter der Ziffer 5 eine Regelung zur Abfindung unverfallbarer Anwartschaften (Abfindung entweder in Höhe der bis zu diesem Zeitpunkt aufgewendeten Versorgungsbeiträge zuzüglich der garantierten Verzinsung oder im Falle eines darüberliegenden Barwerts mit diesem nach versicherungsmathematischen Verfahren festgestellten Barwert auf der Grundlage der Richttafeln der Heubeck-Richttafeln-GmbH oder einer vergleichbaren, steuerlich akzeptierten Richttafel mit einem Rechnungszins von 6 %).
Die Gesellschaft bildete aufgrund der Pensionszusage in den Streitjahren 2012 bis 2017 hierfür steuerlich gewinnmindernde Pensionsrückstellungen. Das Finanzamt erkannte dies steuerrechtlich nicht an, da die Pensionszusage erst nach Vollendung des 60. Lebensjahres erteilt worden ist. Das Finanzamt behandelte die Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen als verdeckte Gewinnausschüttung.
Die Revision wurde als begründet angesehen und führte zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückweisung der Sache an das Finanzgericht. Anhand der bisherigen tatrichterlichen Feststellungen des Finanzgerichts konnte durch den BFH keine abschließende Beurteilung erfolgen.
Seitens des Finanzgerichts wurde insbesondere nicht hinreichend geprüft, ob die Pensionszusage durch die Gesellschaft mitfinanziert wurde und ob es im Hinblick auf die Garantieverzinsung den Maßstab des risikoarmen Marktzinses herangezogen hat.
Fremdüblichkeit und Risiko
Der BFH führt aus, dass eine zugesagte Pension, die ausschließlich durch Entgeltumwandlung finanziert wird, auch dann fremdüblich ist, wenn sie ohne Einhaltung einer Probezeit und unmittelbar oder kurze Zeit nach Neugründung der Gesellschaft erteilt wird.
Eine verdeckte Gewinnausschüttung kann ausgeschlossen werden, wenn die Versorgungszusage ausschließlich durch Umwandlung eines Teiles des (angemessenen) Gehalts finanziert wird und nicht mit einer Risiko- oder Kostensteigerung für das Unternehmen verbunden ist. Denn in diesem Fall hat das Unternehmen die finanziellen Folgen der Zusage nicht zu tragen.
Einzelfallprüfung
Wird eine auf Entgeltumwandlung beruhende Pensionszusage in zeitlicher Nähe zur erstmaligen Gehaltsgewährung vereinbart, ist eine Einzelfallprüfung erforderlich.
Eine (Mit-)Finanzierung durch den Arbeitgeber kann vorliegen, wenn diesem ein zusätzlicher Aufwand entsteht, z. B.:
- Risiko- und Kostensteigerung
- unangemessen hohe Gesamtausstattung
- sprunghafte Anhebung des Gehalts im Vorfeld einer Entgeltumwandlung
Ob durch eine Garantieverzinsung in Höhe von 3 % eine (Mit-)Finanzierung durch den Arbeitgeber vorliegt, hat das Finanzgericht nun zu prüfen. Maßstab ist laut BFH die erwartbare Erzielbarkeit des Zinses durch eine risikoarme Kapitalanlage unter Berücksichtigung des Zeithorizontes.
Insolvenzschutz
Die einem Gesellschafter-Geschäftsführer erteilte, auf Entgeltumwandlung beruhende Direktzusage ist regelmäßig steuerlich nicht anzuerkennen, wenn der Anspruch auf die künftigen Versorgungsleistungen nicht insolvenzgeschützt ist. Sollte dies nicht der Fall sein, wäre schon deshalb von einer fehlenden Ernstlichkeit der verabredeten Versorgungszusage auf Basis der Entgeltumwandlung auszugehen.
Ausblick: Es bleibt nun weiter abzuwarten, ob dieses Urteil im Bundesgesetzblatt veröffentlicht wird und wie die Finanzverwaltung mit dieser Entscheidung umgeht.
