Wie heißt es im Betriebsrentengesetz:
„Der Arbeitgeber steht für die Erfüllung der von ihm zugesagten Leistungen auch dann ein, wenn die Durchführung nicht unmittelbar über ihn erfolgt“
(§ 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG). Diese sogenannte Subsidiärhaftung trifft nun immer mehr Arbeitgeber, die ihre betriebliche Altersversorgung extern, insbesondere über eine Pensionskasse, durchgeführt haben. Denn mittlerweile müssen auch größere Pensionskassen Leistungen kürzen. Für die Differenz muss der Arbeitgeber einstehen.
Wie sollen Arbeitgeber in der Bilanz mit der Einstandspflicht umgehen?
Wie Arbeitgeber die Nachhaftung in ihren Bilanzen darstellen müssen, damit hat sich der Fachausschuss Altersvorsorge der Deutschen Aktuarvereinigung (DAV) befasst und kommt zu folgenden Ergebnissen.
Passivierungswahlrecht oder Passivierungspflicht?
Das bei mittelbaren Zusagen geltende Passivierungswahlrecht gilt nach Auffassung des Hauptfachausschusses (HFA) des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW) auch dann, wenn das bei der Versorgungseinrichtung vorhandene Vermögen zur Deckung der Versorgungsverpflichtungen nicht ausreicht. In diesem Fall ist der Fehlbetrag im Anhang auszuweisen. Dies ist eine sehr weitgehende Auslegung und erlaubt dem Arbeitgeber selbst dann, wenn z. B. zusätzliche Beiträge oder Umlagen fällig werden, weiterhin das Passivierungswahlrecht zu nutzen.
Nach Auffassung der Aktuare gilt das Passivierungswahlrecht bei Leistungskürzungen z. B. einer Pensionskasse auch dann, solange und soweit die Pensionskasse dem Arbeitgeber die Möglichkeit gibt, die Kürzung durch zusätzliche Beitragszahlungen auszugleichen. Soweit diese Möglichkeit besteht, handelt es sich weiterhin insgesamt um eine mittelbare Verpflichtung.
Wann entfällt Passivierungswahlrecht?
Das Passivierungswahlrecht entfällt, wenn die Durchführung nicht mehr über einen mittelbaren Versorgungsträger erfolgt und dieser dazu nicht mehr verpflichtet ist. Es kommt dann zu einer Passivierungsverpflichtung.
Aus Sicht der Aktuare ist zu prüfen, ob der Arbeitgeber weiterhin einen Anspruch gegen den Versorgungsträger auf Erfüllung der Leistung hat oder durch einseitige Finanzierungsmaßnahmen (z. B. durch Zahlung zusätzlicher Beiträge oder durch Annahme eines verbindlichen Versicherungsangebotes für die Kürzung) wiederherstellen kann.
Hat der Versorgungsträger wirksam seine Durchführungspflicht reduziert, z. B. weil der Arbeitgeber die Kürzung durch zusätzliche Beiträge nicht ausgleichen kann, so kommt es zum folgenden Bilanzstichtag zur Passivierungspflicht. Er muss handelsrechtlich eine Pensionsrückstellung in Höhe des Erfüllungsbetrags für die Subsidiärhaftung bilden. Weiterhin gilt, wenn der Arbeitgeber bei einer fälligen Versorgungsleistung die Differenz ausgleichen muss, ist er ab dem Zeitpunkt der Fälligkeit zur Passivierung verpflichtet.
Arbeitsrechtlich wird die gekürzte Leistung aus einer mittelbaren Zusage nach der Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts nicht automatisch zu einer unmittelbaren Zusage.
Dieses Thema hat aufgrund der Kürzungen bei Pensionskassen hohe Relevanz. Zum Bilanzstichtag dürfte es dazu bei den betroffenen Unternehmen Diskussionsbedarf mit dem Steuerberater/Wirtschaftsprüfer geben. Der Bericht enthält aber auch zusätzliche Beispiele für Unterstützungskassen und Pensionsfonds (insbes. bei der Auslagerung von Pensionsverpflichtungen), wo diese Fragestellungen mittlerweile auch zunehmend eine Rolle spielen.
Um steuerbilanziell wirksam eine Rückstellung für die vom Arbeitgeber zu leistende „Auffüllung“ zu bilden, wird es nach § 6a EStG darauf ankommen, dass der Beschäftigte einen Rechtsanspruch auf die Leistung hat, die als Pensionszusage zu qualifizierende Leistung schriftlich erteilt worden ist und die Leistung eindeutig nach Art, Form, Höhe usw. qualifiziert wurden. Es fehlt dazu eine Stellungnahme der Finanzverwaltung. Vorsichtshalber sollten daher die Formvorschriften des § 6a EStG, insbes. das Schriftformerfordernis, penibel erfüllt werden.
