Die „unliebsame Last“ der Pensionszusagen möchte manch ein GGF bzw. manch eine GmbH gerne loswerden. Doch hier lauern die verdeckte Einlage und der Zufluss von Arbeitslohn beim GGF. Das Finanzgericht Baden-Württemberg (22.12.2015 – 8 K 380/13, Revision eingelegt unter BFH VI R 4/16) hatte sich mit einem Verzicht auf eine Pensionszusage zu befassen. Es ging für den GGF um die Frage, ob tatsächlich ein Zufluss von Arbeitslohn vorliegt.
Der Fall
1989 wurde im Anstellungsvertrag dem GGF bei Vollendung des 65. Lebensjahres und Ausscheiden aus der Geschäftsführung eine lebenslange Rente in Höhe von 45 Prozent der ihm zuletzt gezahlten monatlichen Bezüge zugesagt. Diese Bezüge wurden einst auf 20.000 DM festgelegt, stiegen in den Folgejahren zwischenzeitlich auf 60.000 DM und wurden 1998 auf 34.000 DM herabgesetzt. Im selben Jahr wurde die Pensionszusage im Unternehmen neu geordnet und die monatliche Altersrente des GGF auf 22.000 DM fixiert.
2002 erfolgte eine erneute Herabsetzung des Gehalts und 2003 die Anpassung der Pensionszusage. Bei dem neuen Gehalt von monatlich 5.800 EUR läge nach der BFH-Rechtsprechung eine Überversorgung vor. Daher „passen die Vertragsparteien das monatliche Ruhegehalt ab 2003 auf 75 Prozent des zuletzt bezogenen Gehalts zur Vermeidung der Überversorgung an, mithin auf 4.350,00 EUR.“
Die bis 2002 angehäufte Rückstellung betrug 813.132 EUR und wurde aufgrund der geänderten Zusage teilweise aufgelöst. 2003 belief sich die Rückstellung noch auf 339.971 EUR. Bei einer Betriebsprüfung stieß das Finanzamt auf diesen Sachverhalt und setzte für das Jahr 2003 einen Betrag von 151.284 EUR zusätzlich als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit aufgrund des Teilverzichts für den GGF an.
Der GGF klagte
Aufgrund der schwierigen wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft sei eine Reduzierung seines Gehalts vorgenommen worden. Um eine Überversorgung verbunden mit einer Teilauflösung der Rückstellung zu vermeiden, habe er die Pension herabsetzen müssen, um nicht treuwidrig zu handeln. Die Anpassungsklausel bei geänderten wirtschaftlichen Verhältnissen würde hier greifen. Aus der Einhaltung von gesetzlichen Regeln könne weder eine verdeckte Einlage noch ein lohnsteuerlicher Zufluss hergeleitet werden.
Das Finanzamt hielt dagegen: Die Regelung zum vorzeitigen Ausscheiden sei dahingehend zu verstehen, dass der GGF seine Ansprüche pro rata temporis, also zeitanteilig, verdiene. Zum Zeitpunkt der Absenkung sei die Kapitalausstattung der GmbH mit sieben Millionen Euro sehr gut gewesen. Auch ein fremder Dritter hätte einer Absenkung der Zusage nicht zugestimmt.
Das Urteil
Das Finanzgericht gab dem Finanzamt Recht.
1. Es liegt eine verdeckte Einlage vor.
2. Ein fremder Dritter als Geschäftsführer hätte dem Verzicht nicht zugestimmt. Er hätte dies nur insoweit akzeptiert, wie die GmbH diese zivil- bzw. arbeitsrechtlich hätte durchsetzen können. Und dafür setzt das BetrAVG hohe Hürden, die im vorliegenden Fall nicht übersprungen wurden.
3. Die Ansprüche seien zeitratierlich erdient worden. Die Klausel zur Berechnung der Anwartschaft sei dafür ein gewichtiger Anhaltspunkt.
4. Die Änderungsklausel zur wirtschaftlichen Notlage greife nach arbeitsrechtlicher Rechtsprechung nicht. Bei wirtschaftlicher Notlage sei der Arbeitgeber letztlich auf das Insolvenzverfahren verwiesen. Bei der sehr guten Ausstattung mit Eigenkapital im Streitjahr greife dies hier nicht.
5. Es lag zwar eine Überversorgung im steuerlichen Sinne, aber nicht im arbeitsrechtlichen Sinne vor.
Fazit: Wenig Überraschung!
Eine GmbH und ihr GGF müssen zwar wirtschaftlich sehr flexibel auf veränderte wirtschaftliche Rahmenbedingungen reagieren können, aber diese Flexibilität gilt nicht für die Pensionszusage. Es ist daher anzuraten, vor Veränderungen vorab immer seinen – möglichst auf die betriebliche Altersversorgung spezialisierten – steuerlichen Berater einzuschalten und zu klären, welche „Nebenwirkungen“ mit einer Veränderung der Pensionszusage verbunden sind. Man darf gespannt sein, ob der Bundesfinanzhof im Revisionsverfahren noch weitere Fingerzeige, insbesondere zur Werthaltigkeit der Zusage, geben wird.
