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GGF-Betriebsrente und die steuerliche Anerkennung: Teil 1 Probe – und Wartezeiten

Gerade Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) haben einen besonders hohen Bedarf an zusätzlicher Altersversorgung. Einem regelmäßig hohen Erwerbseinkommen stehen nämlich nur geringe oder sogar keinerlei Ansprüche aus der gesetzlichen Rentenversicherung gegenüber. 

Sebastian Schäfer, Teammitglied Vertriebsunterstützung © Die Stuttgarter

Um den hohen Lebensstandard im Rentenalter aufrecht halten zu können, ist eine adäquate Altersvorsorge unverzichtbar. Oft ist die betriebliche Altersversorgung (bAV) die erste Wahl. Doch um in den Genuss einer bAV zu kommen, wird der GGF gerade im steuerlichen Bereich vor hohe Hürden gestellt.

Grundvoraussetzung ist, dass der GGF zugleich Gesellschafter und Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft ist. Denn nur in diesem Fall liegt ein steuerlich anerkanntes Dienstverhältnis vor.

GGFs stehen im Fokus der Betriebsprüfer

Weitere zu beachtende Prüfpunkte liegen primär in der Stellung des GGF begründet. Denn der GGF nimmt eine Zwitterstellung ein. Zum einen ist er Geschäftsführer des Unternehmens. Zum anderen ist er als Privatperson am Kapital des Unternehmens beteiligt. Ist die Beteiligung am Kapital so umfassend, dass von einem beherrschenden Status gesprochen werden kann (regelmäßig bei einer Stimmrechtsbeteiligung von mehr als 50 %), dann ist aus Sicht des Fiskus der Interessenkonflikt „vorprogrammiert“. Denn der beherrschende GGF kann beispielsweise seine Vergütung selbst bestimmen und hierbei das Wohl des Unternehmens aus den Augen verlieren. Es treffen also das private Interesse des beherrschenden Gesellschafter Geschäftsführers an einer attraktiven Versorgung auf das Interesse der Kapitalgesellschaft am möglichst schonenden Umgang mit den Ressourcen.

„Betriebsprüfer wird sich genau ansehen, ob die Erteilung der Zusage auf bAV betrieblich oder gesellschaftsrechtlich veranlasst wurde.“

Deshalb wird ein Betriebsprüfer sich genau ansehen, ob die Erteilung der Zusage auf bAV betrieblich oder gesellschaftsrechtlich veranlasst wurde. Im Falle der Veranlassung aus dem Gesellschafterverhältnis liegt eine sogenannte verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) vor. Maßstab für die Feststellung ist ein von der Rechtsprechung entwickelter Fremdvergleich, dem eine fiktive Denkfigur zugrunde liegt. Geprüft wird, was einem nicht beteiligten Fremdgeschäftsführer aus Sicht eines „ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters“ zugestanden hätte. Ist dieser Grundsatz eingehalten, so wird ein Betriebsprüfer von einer betrieblichen Veranlassung ausgehen und die Zusage an dieser Stelle nicht beanstanden.

Vor diesem Hintergrund wurden über viele Jahre der Rechtsprechung zahlreiche Kriterien zur steuerlichen Anerkennung entwickelt.

Unternehmens- und personenbezogene Probe- und Wartezeiten 

Eines der wichtigsten Prüfkriterien sind die sog. Probe- und Wartezeiten. Diese sind grundsätzlich bei Neugründungen von Unternehmen und/oder neu bestellten Geschäftsführern zu beachten. Als Maßstab gilt auch hier der Fremdvergleich. Denn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde einem angestellten Geschäftsführer nicht sofort eine Zusage auf bAV erteilen, sondern zunächst abwarten, ob sich der Geschäftsführer und auch das neue Unternehmen verdient machen.

Zur Höhe der geforderten Probe- und Wartezeit gibt es keine gesetzliche Regelung. Das BMF gibt aber mit seinem Schreiben vom 14.12.2012 (IV C 2 – S 2742/10/10001) eine unternehmensbezogene Probe- und Wartezeit von 5 Jahren vor. Personenbezogen wird ein Zeitraum von 2 bis 3 Jahren genannt. Entscheidend ist immer der Einzelfall.
Ausnahmen liegen beispielsweise vor, wenn eine Einzelfirma in eine GmbH umgewandelt wird oder der Geschäftsführer Vorqualifikationen vorweisen kann. Nach herrschender Meinung sollten diese Vorgaben in allen Durchführungswegen der bAV und auch in allen Finanzierungsformen (Entgeltumwandlung oder Arbeitgeberfinanzierung) beachtet werden.

Unkritisch kann u.E. eine Entgeltumwandlung bis 4 % der BBG (DRV/WEST) (derzeit 268 € p.m.) gesehen werden, da dies vergleichend den Rechtsanspruch auf Entgeltumwandlung von rentenversicherungspflichtigen Arbeitnehmern nach § 1a Abs. 1 Satz 1 BetrAVG abbildet.

Auch Zusagen an nahe Angehörige des GGF müssen dem Fremdvergleich standhalten

Aber nicht nur zwischen der Kapitalgesellschaft und dem Gesellschafter kommt es zu Versorgungszusagen. Solche sind auch zwischen der Kapitalgesellschaft und dem Gesellschafter nahestehenden Personen üblich. In diesen Fällen sind ebenfalls die zuvor genannten Kriterien zu erfüllen. Während eine vGA nur zwischen Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern angenommen werden kann, wird die Leistung an den Nicht-Gesellschafter bzw. an deren nahestehenden Personen als Einkommensverwendung beim Gesellschafter behandelt (BMF vom 20.5.1999, BStBl I 1999, 514).

In Teil 2 geht es um das nächste praxisrelevante Thema einer GGF-Versorgung – die sog. Erdienbarkeit: Und auch bei diesem Kriterium geht es letztlich wieder um den „Fremdvergleich“, also um die Frage dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer einen Fremdgeschäftsführer eine Versorgung als Gegenleistung für die künftige Betriebstreue erteilt.


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